نحوه تعیین درآمد مشمول مالیات املاک شرکت ها و سایر اشخاص حقوقی که به اجاره واگذار می شود
نظر به سئوالات و ابهامات مطرح شده در ارتباط با نحوه تعیین درآمد مشمول مالیات املاک شرکتها و سایر اشخاص حقوقی که به اجاره واگذار میشوند و به منظور ایجاد وحدت رویه در اجرای مقررات ماده (۵۳) قانون مالیاتهای مستقیم برای تعیین درآمد مشمول مالیات | املاک ) واقع در ایران شرکتها و سایر اشخاص حقوقی مقرر می دارد:
1-مطابق مفاد ماده (۱۰۵) قانون مالیاتهای مستقیم جمع در آمد شرکتها و درآمد ناشی از فعالیتهای انتفاعی سایر اشخاص حقوقی که از منابع مختلف در ایران با خارج از ایران تحصیل میشود پس از وضع زیانهای حاصل از منابع غیر معاف و کسر معافیتهای مقرر به استثنای مواردی که طبق مقررات این قانون دارای نرخ جداگانه ای می باشد، مشمول مالیات به نرخ بیست و پنج درصد (۲۵) خواهند بود.
2-برابر مقررات ماده (۵۳) قانون مالیاتهای مستقیم درآمد مشمول مالیات املاکی که به اجاره واگذار میشود عبارت است از کل مال الاجاره اعم از نقدی و غیر نقدی پس از کسر بیست و پنج درصد (۲۵) بابت هزینه ها استهلاکات و تعهدات مالک نسبت به مورد اجاره.
3-در اجرای مفاد ماده (۵۴) قانون مالیاتهای مستقیم درآمد اجاره بر اساس قرارداد اعم از رسمی یا عادی مبنای تشخیص مالیات قرار میگیرد و در مواردی که قرارداد وجود نداشته باشد یا از ارائه آن خودداری شود و یا مبلغ مندرج در آن کمتر از هشتاد درصد (۸۰) ارقام مندرج در جدول املاک مشابه تعیین و اعلام شده توسط سازمان امور مالیاتی کشور باشد میزان اجاره بها بر اساس جدول اجاره املاک مشابه تعیین خواهد شد. در اجرای مفاد تبصره (۱) ماده (۵۴) قانون مالیاتهای مستقیم با عنایت به نظر اکثریت اعضای محترم شورایعالی مالیاتی در صورتجلسه | شماره ۲۰۱۷ مورخ ۱۳۹۹/۰۴/۲۴ که طی بخشنامه شماره ۲۰۰/۹۹/۴۶ مورخ ۱۳۹۹/۰۵/۰۷ ابلاغ شده است در صورتی که قرار داد اجاره املاک صرفا مبتنی بر اجاره بهای پرداختی تنظیم شده باشد و مستأجر نیز جزء مشمولان | تبصره (۹) ماده (۵۳) این قانون ،باشد فارغ از میزان اجاره بها و نوع قرارداد اجاره تنظیمی اعم از رسمی یا عادی اجاره پرداختی مستأجر ملاک تعیین درآمد مشمول مالیات اجاره موجر خواهد بود و در قراردادهای اجاره املاک که علاوه بر اجاره بهای قابل پرداخت مبلغی تحت عنوان ودیعه رهن یا قرض الحسنه توسط مستأجر به مالک پرداخت میشود چنانچه مبلغ اجاره بهای پرداختی توسط مستأجر کمتر از هشتاد درصد (۸۰) میزان اجاره بهای محاسبه شده بر اساس | جدول اجاره املاک مشابه باشد و همچنین در قراردادهای اجاره املاک که به صورت رهن تصرف و بدون : پرداخت مال الاجاره منعقد شده است درآمد مشمول مالیات موجر بر اساس ارقام مندرج در جدول اجاره املاک مشابه محاسبه خواهد شد.
4-با عنایت به مفاد بند (۵) بخشنامه شماره ۶۲۴۷/۱۱۳۰۴-۲۰۱ مورخ ۱۳۸۲/۱۱/۱۵، اجاره بهای دریافتی اشخاص موضوع ماده (۲) قانون مالیاتهای مستقیم به منزله فعالیت اقتصادی موضوع تبصره (۲) ماده (۲) قانون مزبور، مشمول | مالیات قلمداد نمیشود بنابراین مال الاجاره دریافتی اشخاص موضوع ماده مذکور مشمول مالیات بر درآمد اجاره نبوده و چنانچه اشخاص موضوع صدر تبصره (۹) ماده (۵۳) قانون مزبور مال الاجاره ای به اشخاص موضوع ماده (۲) قانون مالیاتهای مستقیم پرداخت نمایند به دلیل عدم شمول مالیات نسبت به مال الاجاره دریافتی اشخاص اخیرالذکر کسر مالیات تکلیفی موضوع تبصره (۹) ماده (۵۳) قانون یاد شده توسط مستأجرین از مال الاجاره پرداختی به آنان فاقد موضوعیت میباشد.
5-تعیین درآمد مشمول مالیات املاکی که در مناطق آزاد تجاری به اجاره واگذار شده است، تابع قوانین مالیاتی مربوط به مناطق مذکور میباشد و مالکانی که املاک ایشان در مناطق مذکور واقع شده باشد در صورت اخذ مجوز فعالیت از سازمان مناطق آزاد تجاری صنعتی جمهوری اسلامی ایران ذیربط و ارائه اظهارنامه مالیاتی در موعد مقرر مشمول معافیت مالیاتی موضوع ماده (۱۳) قانون چگونگی اداره مناطق آزاد تجاری- صنعتی جمهوری اسلامی ایران مصوب ۱۳۷۲/۰۶/۰۷ و اصلاحات بعدی آن خواهند بود.
6- با عنایت به مفاد بند (۱) بخشنامه شماره ۲۰۰/۹۸/۲۴ مورخ ۱۳۹۸/۳/۲۱ ، نظر به اینکه در ماده (۵۳) قانون مالیاتهای مستقیم از لحاظ کسر هزینه ها و استهلاکات و تعهدات مالک هیچ تفاوتی بین دارنده عین و یا منفعت وجود ندارد بنابراین در مواردی که صاحبان حقوق موضوع تبصره (۲) ماده (۵۹) اصلاحی قانون مذکور نیز حقوق خود را با رعایت مقررات قانونی مربوط به حقوق مالکین عین محل به غیر به اجاره واگذار نمایند درآمد اجاره دریافتی آنان با اتخاذ ملاک از حکم تبصره (۷) ماده (۵۳) قانون مذکور پس از کسر مبالغ پرداختی بابت اجاره ملک مورد نظر و طبق مقررات صدر ماده (۵۳) قانون فوق مشمول مالیات خواهد بود .بدیهی است مفاد قسمت اخیر ماده (۵۳) قانون مالیاتهای مستقیم در ارتباط با تعیین درآمد مشمول مالیات اجاره دست دوم لازم الاجرا خواهد بود.
7-با توجه به مفاد جزء (ب) بند (۱) بخشنامه ۱۳۵۳۰ مورخ ۱۳۸۴/۰۷/۲۷ ، طبق نص صریح قسمت اخیر ماده (۵۳) قانون | مالیات های مستقیم هرگاه موجر مالک نباشد درآمد مشمول مالیات وی عبارت است از ما به التفاوت اجاره دریافتی و پرداختی بابت ملک مورد اجاره بنابراین باید توجه داشت که در این قبیل موارد تقویم مال الاجاره توسط ماموران مالیاتی یا ملاک قراردادن ارزش اجاری تقویمی توسط کمیسیون تقویم املاک منتفی است و ادارات امور مالیاتی مکلفند بر اساس تحقیقات لازم ) در صورت عدم ارائه اسناد اجاره) مبالغ واقعی دریافتی و پرداختی را مشخص نمایند. به همین دلیل در اجاره دست دوم هرگاه موجر مالک نباشد تعیین درآمد مشمول مالیات به شرح بند(۳) این دستور العمل فاقد موضوعیت خواهد بود.
8- با عنایت به توضیحات فوق نظر به این که تعیین درآمد مشمول مالیات اجاره دارای حکم خاص قانونی میباشد لذا با رعایت مفاد ماده (۱۰۵) قانون مالیاتهای مستقیم نحوه تعیین درآمد مشمول مالیات شرکتها و سایر اشخاص حقوقی که دارای درآمد ناشی از اجاره املاک (واقع در ایران میباشند به طرق ذیل صورت می پذیرد:
8-1- در شرکتها و سایر اشخاص حقوقی که درآمد عملیاتی آنها درآمد اجاره املاک و مستغلات میباشد و در سال مورد رسیدگی نیز مؤدی دارای درآمد اجاره املاک میباشد برابر مفاد ماده (۵۴) قانون مالیاتهای مستقیم و با رعایت مقررات مربوطه درآمد مشمول مالیات اجاره املاک با اعمال ضریب ۷۵)) به درآمد اجاره املاک محاسبه | میشود و از آنجا که در این حالت فعالیت اجاره ملک تنها فعالیت اشخاص مذکور در سال مورد رسیدگی میباشد لذا هزینه های ابرازی شرکت در محاسبه درآمد مشمول مالیات موثر نخواهد بود بدیهی است در اجرای این بند اعمال سایر موارد مؤثر بر تعیین درآمد مشمول مالیات از جمله مفاد بندهای (۱۲) و (۲۷) ماده (۱۴۸) قانون مالیاتهای مستقیم در صورتی که مودی در سنوات قبل دارای درآمدهای عملیاتی دیگری فارغ از درآمد ناشی از اجاره املاک بوده باشد در تعیین درآمد مشمول مالیات سال مورد رسیدگی حسب مورد و با رعایت مقررات مربوطه بلامانع خواهد بود. لازم به ذکر است چنانچه مودی دارای سابقه فعالیتهای مختلف عملیاتی بوده ولیکن در سال مورد | رسیدگی فقط دارای درآمد اجاره املاک غیر عملیاتی باشد برای تعیین درآمد مشمول مالیات عملکرد سال مورد رسیدگی ابتدا صرفا هزینه های مستقیم و غیر مستقیم مرتبط با املاک به اجاره واگذار شده من جمله هزینه استهلاک املاک مذکور را از حساب سود و زیان مودی خارج نموده و پس از کسر (۲۵) از درآمد اجاره املاک باقیمانده را با مجموع هزینه های قابل قبول ابرازی جمع جبری نموده تا درآمد مشمول مالیات با زیان قابل قبول سال مورد رسیدگی تعیین شود.
8-2- در شرکتها و سایر اشخاص حقوقی که دارای درآمد توأمان اجاره و سایر فعالیتهای انتفاعی میباشند ابتدا مال الاجاره دریافتی مندرج در دفاتر به همراه کلیه هزینه های مستقیم و غیر مستقیم مرتبط با املاک اجاره داده شده از حساب سود و زیان شرکت خارج و درآمد مشمول مالیات سایر فعالیتهای انتفاعی مودی با رعایت مفاد ماده (۹۷) قانون مالیاتهای مستقیم و با امعان نظر به سایر مقررات مربوطه از جمله فصل هزینه های قابل قبول و استهلاکات تعیین میشود سپس برابر مقررات ماده (۵۴) قانون مالیاتهای مستقیم با رعایت مفاد تبصره (۱) ماده مذکور و بند (۳) این دستور العمل درآمد مشمول مالیات اجاره املاک با اعمال ضریب (۷۵)) به درآمد اجاره املاک محاسبه میشود (با) عنایت به موارد ذکر شده هزینههای مستقیم و غیر مستقیم مرتبط با املاک اجاره داده شده که از حساب سود و زیان خارج شده است فارغ از فزونی و یا کسری نسبت به ضریب (۲۵) در نظر گرفته شده بابت هزینه ها، استهلاکات و تعهدات مالک نسبت به مورد اجاره در محاسبه درآمد مشمول مالیات اجاره و درآمد مشمول مالیات نهایی شرکت ها و سایر اشخاص حقوقی موثر نخواهد بود در نهایت درآمد مشمول مالیات اجاره با درآمد مشمول مالیات سایر فعالیت های مؤدی جمع و با رعایت سایر مقررات به نرخ ماده (۱۰۵) قانون مالیاتهای مستقیم مشمول مالیات خواهد شد. بدیهی است در صورتی که جمع جبری درآمد مشمول مالیات اجاره تعیین شده و زبان مورد تأیید سایر منابع درآمدی غیر معاف شرکتها و اشخاص حقوقی نهایتاً منتج به شناسایی زبان برای عملکرد آن سال مؤدی شود مؤدی مشمول مالیات نبوده و مطالبه مالیات از درآمد مشمول مالیات اجاره به صورت مجزا فاقد وجاهت قانونی – خواهد بود و میبایستی نسبت به تایید و ابلاغ زیان محاسبه شده اقدام شود.
8-3- مفاد مندرج در این دستور العمل مانع از اجرای حکم قسمت اخیر ماده (۵۳) قانون مالیاتهای مستقیم در ارتباط با خانه های سازمانی متعلق به اشخاص حقوقی در صورتی که مالیات ایشان طبق دفاتر قانونی تشخیص شود، نخواهد بود.
8-4- نظر به اینکه درآمد مشمول مالیات املاکی که به اجاره واگذار میگردد عبارت است از کل مال الاجاره اعم از نقدی و غیر نقدی پس از کسر بیست و پنج درصد (۲۵٪) بابت هزینه ها و استهلاکات و تعهدات مالک نسبت به مورد اجاره، بنابراین در مواردی که موجر زمین فاقد مستحدثه ای را به اجاره واگذار مینماید نیز اعمال کسر بیست و پنج درصد (۲۵) بر کل مال الاجاره اعم از نقدی و غیر نقدی بابت هزینه ها و تعهدات مالک نسبت به مورد اجاره برای تعیین درآمد مشمول مالیات ضروری خواهد بود.