*تصویر دادنامه شماره ۳۶۰ مورخ ۸۳/۷/۲۶ رئیس محترم هیات عمومی دیوان عدالت اداری موضوع ابطال رای شماره ۳۲۵۸-۲۰ مورخ ۸۲/۳/۲۵ هیات عمومی شورای عالی مالیاتی

پيوست: دارد

سازمان امور اقتصادي و دارائي استان 

شوراي عالي مالياتي

اداره کل امور مالياتي استان  

دفتر فني مالياتي

اداره کل

هيات عالي انتظامي مالياتي

دبيرخانه هيات هاي موضوع ماده 251 مکرر

سازمان حسابرسي

جامعه حسابداران رسمي ايران

دانشکده امور اقتصادي

پژوهشکده امور اقتصادي

موضوع: *تصویر دادنامه شماره ۳۶۰ مورخ ۸۳/۷/۲۶ رئیس محترم هیات عمومی دیوان عدالت اداری موضوع ابطال رای شماره ۳۲۵۸-۲۰ مورخ ۸۲/۳/۲۵ هیات عمومی شورای عالی مالیاتی

تصـوير دادنـامـه شـماره 360 مـورخ 26/7/83 رئـيس مـحترم هـيات عـمومـي ديوان عدالت اداري موضوع ابطال راي شماره 2358-201 مورخ 25/3/82 هيات عمومي شوراي عالي مالياتي در حدي که متضمن شمول ماده 102قانون مالياتهاي مستقيم به اشخاص حقوقي نيز مي باشد مندرج در روزنامه رسمي شماره 17395 مورخ 23/8/83 به پيوست جهت اطلاع و بهره برداري ارسال مي گردد.

 علي اکبر سميعي

معاون فني و حقوقي

شماره دادنامه:360

تاريخ دادنامه:26/07/1383

کلاسه پرونده:82/697

مرجع رسيدگي:هيأت عمومي ديوان عدالت اداري

شاکي:آقاي محمد رضا گل شکن

مـوضوع شکايت و خواسته: ابطال رأي شماره 2358- 201 مورخ 25/3/1382 هيأت عمومي شوراي عالي مالياتي.

مـقـدمه: شـاکـي طـي دادخـواسـت تـقديـمي اعلام داشته است، هيأت عمومي شوراي عالي مالياتي به موجب رأي شماره 2358-201 مورخ 25/3/1382 در خصوص تعميم يا عدم تعميم حکم ماده 102 قانون ماليات هاي مستقيم نسبت به اشخاص حقيقي نظري ابراز نموده که موجبات انجام اقدامات مغاير قانون ماليات ها را فراهم مي سازد. بدين توضيح که آنچه از ماده 93 قانون ماليات ها و تبصره آن استنباط مي گردد اين است که چنانچه عامل (مضارب يا صاحب سرمايه )شخص حقوقي باشد، درآمد ناشي از فعاليتهاي آن تابع مقررات فصل ماليات بر درآمد مشاغل نبوده ودر نتيجه همان طوري که در فصل مربوط به درآمد اشخاص حقوقي طي مواد قانوني مختلف منجمله ماده 105 قانون ماليات ها تصريح شده است درآمد اشخاص حقوقي در اينگونه موارد صرفاً از طريق رسيدگي به دفاتر ابرازي و اسناد ومدارک مربوطه توسط حوزه مالياتي محاسبه وماليات متعلق مطالبه مي گردد. در حالي که تفسير غير قانوني موضوع رأي مورد شکايت، وظيفه کسر و وصول ماليات مربوط به قراردادهاي مضاربه را برخلاف صراحت قانون ياد شده به اشخاص حقوقي نيز تسري داده است. لازم به توضيح است که مطابق ماده 102 قانون ماليات هاي مستقيم در قراردادهاي مضاربه عامل در صورتي که مطابق تبصره ماده 93 شخص حقيقي باشد، در موقع تسليم اظهارنامه، ماليات بر درآمد سهم صاحب سرمايه رابدون رعايت معافيت ماده 101 اين قانون کسر وبه عنوان ماليات علي الحساب صاحب سرمايه پرداخت … نمايد. بنا به مراتب و از آنجايي که 1- اکثريت هيأت هاي عمومي شوراي عالي مالياتي خارج از اختيارات مقرر در ماده 258 قانون ماليات هاي مستقيم و به جاي تبيين مقررات موضوعه موجود اقدام به تفسير قانون نموده است. 2- رأي مذکور وظيفه بررسي و رسيدگي و محاسبه و کسر و ايصال بخشي از ماليات اشخاص حقوقي را به مؤدي محول نموده است در حالي که اين مهم از وظايف خاصه مميزين مالياتي و کادر تشخيص مي باشد. 3-رأي اکثريت هيأت عمومي در بسياري موارد موجبات مطالبه ماليات مضاعف از مؤديان رافراهم مي سازد.4- با توجه به اينکه قانون  ماليات ها اصولاً مأمورين تشخيص را مکلف به رسيدگي ومحاسبه ومطالبه ماليات نموده است، احاله وظيفه من غير حق کسر و ايصال ماليات بر درآمد سهم صاحب سرمايه (آن هم در حالتي که عامل شخص حقوقي است) موجبات خلط وظايف مربوط به امر وصول ماليات را فراهم ساخته است. 5- اکثريت هيأت عمومي شوراي عالي مالياتي جهت تسري مفاد ماده 102 قانون  ماليات هاي مستقيم به اشخاص حقوقي با تفسير يک جانبه از تبصره ماده قانوني مذکور استنتاج نموده است. چون بانک ها داراي شخصيت حقوقي هستند، خود مبين عموميت حکم اين ماده نسبت به تمامي اشخاص حقيقي وحقوقي است در حالي که اولاً وضع قانون تلقي مي گردد. ثانياً علاوه بر مورد فوق با روح حاکم در تبصره ماده 93 که صراحتاً وبه طور واضح ناظر به شخص حقيقي بودن مضارب (عامل) است، در تخالف ومغايرت قرار مي گيرد. به عبارت ديگر با فرض اينکه بانک به عنوان شخص حقوقي مستثني از اصل حکم تبصره ماده 102 باشد، با توجه به سرمايه گذار بودن آن در قراردادهاي مضاربه با اشخاص، تغييري در اساس حکم ماده 93 که ملاک را شـخص حـقيقي بـودن مـضـارب (عــامـل)قـرار داده اسـت نخواهد بود. بـنا بـه مـراتب ابـطـال رأي شماره 2358-201 مورخ 25/3/1382 هيأت عمومي شوراي عالي مالياتي مورد تقاضا است، سر پرست دفتر حقوقي سازمان امور مالياتي کشور در پاسخ به شکايت مذکور طي نامه شماره 1493-212 مورخ 23/10/1382 مبادرت به ارسال تصوير نامه شماره 5223-201 مورخ 7/7/1382 شوراي عالي مالياتي نموده است. در نامه مزبور آمده است، هيأت عمومي شوراي عالي مالياتي در موارد بروز ابهام و برداشت هاي مختلف از احکام ومقررات مالياتي، به حکم بند 3 ماده 255 قانون ماليات هاي مستقيم حسب ارجاع وزير امور اقتصادي و دارائي و يا رئيس کل سازمان امور مالياتي کشور، ملزم به بررسي موضوع و اعلام نظر صريح نسبت به موضوعات ومسائل مالياتي است و اين اعلام نظر را به هيچ وجه نبايد تفسير يا به قول شاکي وضع قانون توسط شورا تلقي نمود، اينکه شاکي اظهارنموده است که اعمال رأي اکثريت هيأت عمومي شوراي عالي مالياتي منجر به وصول ماليات مضاعف مي شود، مبتني بر اشتباه محض است ايشان توجه نکرده اند که ماليات مکسوره طبق ماده 102 مذکور از جمله ماليات هاي تکليفي است وماليات هاي تکليفي نيز جنبه علي الحساب ماليات پرداختي را دارند به طوري که طبق تبصره 3 ماده 105 وماده 159 قانون ماليا تهاي مستقيم، اقلام پرداختي مزبور کلاً در احتساب ماليات هاي قطعي منظور وبه استناد همان احکام ونيز حکم ماده 242 قانون ياد شده اضافه پرداختي به مؤدي (صاحب درآمد) مسترد مي گردد. بنا براين اخذ ماليات مضاعف ازاين طريق به هيچ وجه تحقق نمي يابد واحتمالاً شاکي از مفهوم مقررات ماليات هاي تکليفي بي اطلاع بوده است. ساير اظهارات شاکي نيز فاقد ارزش حقوقي بوده وموثر در مقام نمي باشد. لذا خواهشمند است مقرر فرماييد نظر ديوان عدالت اداري به ادله وتحليل قانوني که در متن رأي مورد شکايت هيأت عمومي اين شورا به کار رفته جلب مي نمايد. هيأت عمومي ديوان عدالت اداري در تاريخ فوق به رياست حجت الاسلام و المسلمين رازيني و با حضور رؤسا و مستشاران شعب تجديد نظر تشـکيل و پس از بـحث و بـررسي انـجام مـشاوره بـا اکـثريت آراء، به شرح آتي مبادرت به صدور رأي مي نمايد.

رأي هيأت عمومي

به صراحت تبصره ماده 93 قانون ماليات هاي مستقيم مصوب اسفند ماه 1366 ((درآمد شرکت هاي مدني (اعم از اختياري يا قهري) و همچنين در آمدهاي ناشي از فعاليت هاي مضاربه در صورتي که عامل (مضارب) شخص حقيقي باشد تابع مقررات اين فصل مي باشد)) بنا براين مفهوم مخالف حکم مقنن عدم شمول مقررات فصل چهارم قانون موضوع ماليات بر درآمد مشاغل نسبت به اشخاص حقوقي مي باشد. مضافاً اين که قانونگذار فـصل پـنـجـم قـانون مـالـيات هـاي مـسـتقيم را به ماليات بر درآمد اششخاص حقوقي اختصاص داده است. بنابراين رأي شماره 2358-201 مورخ 25/3/1382 هيأت عمومي شوراي عالي مالياتي که در اجراي ماده 258 قانون فوق الاشعار انشاء شده در حدي که متضمن شمول ماده 102 قانون ماليات هاي مستقيم به اشخاص حقوقيي نيز مي باشد خلاف حکم قـانـونگذار تـشخيص داده مي شود و به استناد قسمت دوم ماده 25 قانون ديوان عدالت اداري ابطال مي گردد.

علي رازيني

رئيس هيأت عمومي ديوان عدالت اداري

شماره: 2358/201

تاريخ: 25/03/1382

پيوست:

راي هيات عمومي شوراي عالي مالياتي

نظر به صدور دو فقره راي توسط شعب سوم و هفتم شوراي عالي مالياتي با برداشتهاي متفاوت از مفاد ماده 102قانون مالياتهاي مستقيم در باره تعميم يا عدم تعميم حکم آن ماده نسبت به اشخاص حقوقي و پس از مکاتبات بعمل آمده بين رياست شوراي عالي مالياتي و رياست کل سازمان امور مالياتي کشور درآن خصوص ، موضوع حسب تصميم متخذه از سوي مقامات مذکور وفق گزارش شماره 9264-201 مورخ 24/12/82 شوراي عالي مالياتي و مندرجات ذيل آن ، در اجراي ماده 258اصلاحي قانون مالياتهاي مستقيم جهت اعلام نظر به هيات عمومي شوراي عالي مالياتي احاله گرديده است . اينک هيات عمومي پس از مطالعه و بررسي سوابق امر و شور و تبادل نظر راي خود را راجع به مسئله مطروحه بشرح آتي اعلام مينمايد:

راي اکثريت :

با عنايت به اينکه ماده 102قانون مالياتهاي مستقيم مصوب اسفند ماه 1366 و اصلاحيه هاي بعدي آن از جمله احکام مربوط به مالياتهاي تکليفي است و از طرفي با نگرش به اهداف وضع مقررات مالياتهاي تکليفي و جايگاه آن در مبحث ماليه عمومي بطور کلي در وصول و ايصال انواع مختلف مالياتهاي تکليفي مقرر در قانون مزبور ، اصولاً اشخاص حقوقي واجد اهميت بيشتري ميباشند ( با عطف توجه به مالياتهاي موضوع تبصره 9 ماده 53 مالياتهاي موضوع تبصره 2 ماده 103، مالياتهاي موضوع ماده 104، مالياتهاي اشخاص حقوقي خارجي موضوع بندهاي الف و ب ماده 107و غيره ) ، بعلاوه ضمن تبصره ماده 102مورد بحث چنين عنوان شده است که “ درصورت تعلق سرمايه به بانک تکليف کسر ماليات از عامل ساقط است “ و اين معني ( بدليل آنکه بانکها هم داراي شخصيت حقوقي هستند ) خود مبين عموميت حکم اين ماده نسبت به تمامي اشخاص ( عامل و صاحب سرمايه ) اعم از حقيقي و حقوقي است و نيز در اين ماده از باب احصاء ، اشاره اي به شخص حقيقي يا حقوقي نشده است . لذا به صرف اينکه ماده 102فوق الذکر جزء‌مواد فصل ماليات بردرآمد مشاغل است ، نميتوان موضوع آنرا محصور و مقيد به اشخاص حقيقي دانست و نتيجه آنکه در کليه موارد و فارغ از شخصيت حقيقي و حقوقي عامل و صاحب سرمايه ، عامل ملزم به کسر و پرداخت ماليات سهم صاحب سرمايه موقع تسليم اظهارنامه خود خواهد بود.

سيدمحمود حميدي               محمد رزاقي                         داريوش آل آقا

محمدعلي سعيدزاده            حسن عباسي پناه                      عباس رضائيان

 روح اله باباسنگاني

نظر اقليت :

با توجه به تبصره ماده ۹۳قانون مالياتهاي مستقيم ( قبل از اصلاحيه ۲۷/۱۱/۸۰) فقط در حالتي که عامل يا مضارب شخص حقيقي باشد درآمد ناشي از فعاليتهاي مضاربه تابع مقررات فصل مشاغل قانون مالياتهاي مستقيم بوده و در اين حالت عامل يا مضارب به حکم ماده ۱۰۲قانون مذکور مکلف به کسر ماليات بردرآمد سهم صاحب سرمايه (اعم از حقيقي يا حقوقي ) و واريز آن به حساب مالياتي مربوطه ميباشد و اين تکليف در حالتيکه عامل يا مضارب شخص حقوقي باشد از وي ساقط است ، مضافاً به اينکه در فصل ماليات بردرآمد اشخاص حقوقي همانندماده ۱۰۶قانون مالياتهاي مستقيم تصريح نشده است که تکليف مقرر درماده ۱۰۲که مختص اشخاص حقيقي است در مورد اشخاص حقوقي نيز جاري خواهد بود.

علي اکبر نوربخش                         اسداله مرتضوي

قانون مالیات های مستقیم

ماده ۱۰۴ قانون مالیات های مستقیم

ماده ۱۰۲ قانون مالیات های مستقیم

ماده ۱۰۶ قانون مالیات های مستقیم

ماده ۱۰۷ قانون مالیات های مستقیم

ماده ۱۰۳ قانون مالیات های مستقیم

ماده ۹۳ قانون مالیات های مستقیم

ماده ۱۰۱ قانون مالیات های مستقیم

ماده ۱۰۵ قانون مالیات های مستقیم

ماده ۱۵۹ قانون مالیات های مستقیم

ماده ۲۵۵ قانون مالیات های مستقیم

ماده ۲۵۸ قانون مالیات های مستقیم